Kurumlar Vergisinin Beyanında Özellik Taşıyan Bazı Hususlar

Özet:  Kurumlar vergisine tabi kurumların kazançları üzerinden alınan dolaysız bir vergi olan kurumlar vergisinde, tam/dar mükellef kurumların yıllık beyanı üzerine vergileme yapılmaktadır. Gelir İdaresinin verilerine göre, kurumlar vergisi faal mükellef sayısı Aralık/2024 tarihi itibariyle 1.191.375 olup hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar vergisi mükellefleri, 2024 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini 1-30 Nisan 2025 tarihleri arasında verecekler, tahakkuk eden vergi ise aynı süre içinde ödenecektir.

Anahtar kelimeler:  Kurumlar vergisinin beyanı, muafiyet/istisnalar, mahsup/indirimler, %5 vergi indirimi, geçmiş yıl zararı, kurumlar vergisi oranı, yurtiçi asgari kurumlar vergisi, beyannameye eklenecek belgeler.

1. Giriş

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na göre vergi mükellefiyetinde tam ve dar mükellefiyet söz konusu olup kurumlar vergisine tabi kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunanlar tam mükellef olarak değerlendirilmektedir. Tam mükellefler, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Kurumlar vergisine tabi kurumlardan kanunî veya iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar ise dar mükellef olarak değerlendirilir. Dar mükellefler, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler.

Kurumlar vergisinden muaf olan kurumlar, KVK'nun 4 üncü maddesinde, kurumlar vergisinden istisna edilen kurum kazançları ise KVK'nın 5 inci maddesinde belirtilmiştir. Kurumlar Vergisi Kanununa göre verilmesi gereken kurumlar vergisi beyannamesi ile geçici vergi beyannamesinin elektronik ortamda verilmesi zorunludur. Bu çalışmada, yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesine ilişkin genel açıklamalar yapılmış, ayrıca özellik arz eden bazı konular incelenmiştir.

Ayrıca, kurumlar vergisi beyannamesi elektronik ortamda verilirken, Gelir İdaresi tarafından Dijital Vergi dairesinden (https://dijital.gib.gov.tr/duyurular#0/861) yapılan 1.4.2025 tarihli "Kurumlar Vergisi Beyannamesine İlişkin Duyurunun" dikkate alınması gerekmektedir. Duyuru ekinde "2024 Yılı Vergilendirme Dönemine İlişkin Yıllık Kurumlar Vergisi Beyannamesinde Yapılan Değişiklikler" hakkında açıklamalar yapılmıştır.

2. Kurumlar Vergisi Mükellefleri

Kurumlar vergisi mükellefleri; sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıklarıdır. Kurumlar vergisi mükelleflerinin büyük çoğunluğunu, ortakların koydukları sermaye ile sınırlı sorumlulukları bulunan sermaye şirketleri oluşturmakta olup 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir.

Anonim ve limited şirketlerin kazancının tamamı kurumlar vergisine tabidir. Kanunun uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar da sermaye şirketi sayılırmaktadır. Sermaye Piyasası Kurulu'nun düzenleme ve denetimine tabi başlıca fonlar; yatırım fonları, emeklilik yatırım fonları, konut finansmanı fonları ve varlık finansmanı fonlarıdır. Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin kurumlar vergisi mükellefiyeti komanditer ortağın hissesine yöneliktir.

3. Kurumlar Vergisi Beyannamesinin Verilme Süreleri

Kurumlar vergisi beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayda verilmektedir. Dar mükellef kurumlarda muhatabın Türkiye'yi terk etmesi halinde ise ülkeyi terk etmesinden önceki 15 gün içinde verilecektir. Yıllık Kurumlar Vergisi Beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen 4 üncü ayın birinci gününden son günü saat 23.59'a kadar verilir. Tahakkuk eden kurumlar vergisi ise beyanname verme süresi içinde ödenir. Bu durumda, normal hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2024 hesap dönemine ilişkin beyannamelerini 1-30 Nisan 2025 döneminde gib.gov.tr aracılığı ile dijital.gib.gov.tr adresi üzerinden elektronik ortamda vereceklerdir.

Özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin beyannameleri, özel hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın son günü akşamına kadar verilir. Örneğin, özel hesap dönemi 1 Temmuz 2024-30 Haziran 2025 olan bir kurumun beyannamesini 31 Ekim 2025 tarihine kadar vermesi gerekmektedir.

Şimdi kurumların genel beyan şeklinin dışında bazı özel beyanname verme sürelerine bir bakalım.

• Özel Beyanname (Dar mükellefiyete tabi kurumlar vergisi mükelleflerinden yıllık kurumlar vergisi beyannamesi verme mecburiyeti bulunmayanlar için)

Dar mükellefiyete tâbi olan yabancı kurumların vergiye tâbi kazancının Gelir Vergisi Kanununda yazılı diğer kazanç ve iratlardan (telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddî hakların satışı, devir ve temliki karşılığında alınan bedeller hariç) ibaret bulunması halinde, bu kazançların elde edilme tarihinden itibaren 15 gün içinde verilir ve tahakkuk eden vergi beyanname verme süresi içinde ödenir.

• Tasfiye/birleşme/ devir/bölünme/hisse değişiminde beyan süreleri

Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerine göre birleşme, devir, tasfiye dönemi, tam bölünme ve nevi değişikliği nedenleriyle verilmesi gereken kıst dönem beyannamelerin elektronik ortamda e-Beyanname sisteminden verilmesi gerekmektedir.

Tasfiye: Tasfiye haline giren kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye dönemi geçerli olacaktır. Tasfiye beyannamesi, tasfiyenin aynı takvim yılı içinde başlayıp sonuçlanması halinde, tasfiyenin sonuçlandığı tarihten itibaren 30 gün içinde kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.

Tasfiyeye giriş tarihi ile tasfiyenin sonuçlanma tarihinin farklı takvim yıllarında gerçekleşmesi durumunda, her bir tasfiye dönemine ilişkin tasfiye beyannamesi, tasfiye memuru tarafından tasfiye döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın son günü akşamına kadar mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir. Tasfiyenin sona erdiği döneme ilişkin tasfiye beyannamesi ise tasfiyenin sonuçlandığı tarihten itibaren 30 gün içinde kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.

Birleşme: Bir veya daha fazla kurumun diğer bir kurumla birleşmesi durumunda, birleşme sebebiyle infisah eden kurumların birleşme kârı için tasfiye hükümleri geçerli olacaktır. Ancak, birleşmede tasfiye kârı yerine birleşme kârı vergiye matrah olacaktır.

Devir: Kurumlar Vergisi Kanununun 19. maddesine uygun olarak yapılacak devirlerde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilecek, birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir. Devre ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren 30 gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilecektir.

Beyanname, münfesih kurum ile birleşilen kurum tarafından devir tarihi itibarıyla hazırlanacak ve müştereken imzalanacaktır. Devir tarihine kadar olan kazancın vergilendirilebilmesi için devir tarihi itibarıyla hesaplanan kazancın bu beyannameye dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. Bu tarihten sonraki işlemlerden doğan kazanç, devralan kuruma ait olacaktır.

Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlanacak kurumlar vergisi beyannamesi de devre ilişkin kurumlar beyannamesi ile birlikte verilecektir. Söz konusu beyannamelerin de münfesih kurum ve birleşen kurum tarafından müştereken imzalanarak münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.

Bölünme: Kurumlar Vergisi Kanununun 19. maddesi uyarınca yapılacak tam bölünmelerde, münfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilecek; bölünmeden doğan kârlar ise hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir. Tam bölünme tarihi, şirket yetkili kurulunun bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarihtir. Bölünme işlemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren 30 gün içinde bölünme suretiyle infisah eden (bölünen) kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.

Beyanname, bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar tarafından bölünme tarihi itibarıyla hazırlanacak ve müştereken imzalanarak verilecektir. Bölünme tarihine kadar olan kazancın vergilendirilebilmesi için bölünme tarihi itibarıyla hesaplanan kazancın bu beyannameye dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. Bu tarihten sonraki işlemlerden doğan kazanç, devralan kurumlara ait olacaktır.

Bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, bölünen kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlanacak kurumlar vergisi beyannamesi de bölünmeye ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ile birlikte verilecektir. Söz konusu beyannamenin de bölünen kurum ve bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar tarafından müştereken imzalanarak münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanununun 19. maddesine göre gerçekleşen kısmi bölünme işlemlerinden doğan kârlar hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir.

4. 2024 Hesap Dönemi İçin Kurumlar Vergisi Oranları

Bilindiği üzere, 14.07.2023 tarih ve 7456 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle kurumlar vergisi oranı reel sektör için %23'den %25'e çıkarılmış, bankalar ve finans kurumlarında ise %25'ten %30'a yükseltilmişti. Yapılan bu değişiklik, 1/10/2023 tarihinden itibaren verilmesi gereken beyannamelerden başlamak üzere kurumların 2023 yılı ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançlarına uygulanmak üzere yürürlüğe girmişti.

Buna göre kurumlar vergisi genel olarak kurum kazancı üzerinden %25 oranında alınmakta, finans kurumlarında ise %30 oranında alınmaktadır. Şöyle ki, 6361 sayılı Kanun kapsamındaki şirketler, elektronik ödeme ve para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları ile sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanuna göre yap-işlet-devret modeli çerçevesinde gerçekleştirilen projeler ile 21/2/2013 tarihli ve 6428 sayılı Kanun hükümlerine göre kamu özel iş birliği modeli çerçevesinde yürütülen projelerde sözleşmenin tarafı olarak faaliyette bulunan şirketlerin kurum kazançları üzerinden kurumlar vergisi %30 oranında alınmaktadır.

Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişiklik ile 3996 sayılı Kanuna göre yap-işlet-devret modeli çerçevesinde gerçekleştirilen projeler ile 6428 sayılı Kanun hükümlerine göre kamu özel iş birliği modeli çerçevesinde yürütülen projelerde sözleşmenin tarafı olarak faaliyette bulunan şirketlerin 2025 yılı ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançları, özel hesap dönemine tabi olan kurumların ise 2025 takvim yılında başlayan özel hesap dönemi ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançları üzerinden kurumlar vergisi %30 oranında alınacaktır.

5520 sayılı Kanunun 32. maddesinde yer alan kurumlar vergisi oranlarını tablo halinde göstermek gerekirse şöyle olmaktadır. 2024 ve 2025 yılları için geçerli olan indirimli ve artırımlı oranlar tabloda detaylı olarak belirtilmiştir (https://www.gib.gov.tr/kurumlar-vergisi-oranlari).

5. Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlar

Kurumlar vergisi istisnaları ile ilgili düzenlemelere Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde yer verilmiş olup, bunun yanı sıra bazı özel kanunlarda da kurumlar vergisinden müstesna tutulan kazançlara ilişkin hükümler bulunmaktadır. Kurumlar Vergisi Kanunu'nda kurum kazançlarının bir bölümü, Kanun'da belirlenmiş koşullar ve sınırlar içinde kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Kurumlar vergisinden istisna edilen kurum kazançları şöyledir:

• İştirak kazançları istisnası
• Yurt dışı iştirak kazançları istisnası
• Tam mükellef anonim şirketlerin yurt dışı iştirak hisselerini elden çıkarmalarına ilişkin istisna
• Emisyon primi kazancı istisnası
• Türkiye'de kurulu fonlar ile yatırım ortaklıklarının kazançlarına ilişkin istisna
• Taşınmazlar ve İştirak Hisseleri ile Kurucu Senetleri, İntifa Senetleri ve Rüçhan Hakları ile Girişim Sermayesi Yatırım Fonları Katılma Paylarının Satış Kazancı İstisnası

• Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya TMSF'ye borçlu durumda olan kurumlar ile bankalara tanınan istisna

• Bankalara, Finansal Kiralama ya da Finansman Şirketlerine Borçları Nedeniyle Kanuni Takibe Alınmış veya TMSF'ye Borçlu Durumda Olan Kurumlar ile Bunların Kefillerine ve İpotek Verenlere Tanınan İstisna
• Bankalara, Finansal Kiralama ya da Finansman Şirketlerine Tanınan İstisna Uygulaması

• Yurtdışı şube kazançları istisnası
• Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanan kazançlarda istisna
• Eğitim tesisleri, özel kreş ve gündüz bakımevleri ile rehabilitasyon merkezlerinin işletilmesinden elde edilen kazançlara ilişkin istisna
• Risturn istisnası
• Sat-kirala-geri al işlemlerinden doğan kazançlarda istisna
• Kira sertifikası ihracı amacıyla her türlü varlık ve hakların satışından doğan kazançlarda istisna
• Sınai mülkiyet haklarında istisna
• Kurumlar Vergisi Kanunu geçici 14'üncü madde kapsamında değerlemeden doğan kazanç istisnası

KVK'nun geçici 14. Maddesinde yer alan kazanç istisnası (kur korumalı mevduat hesaplarından elde edilen kazançların vergiden istisna edilmesi) hakkında, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliği (Seri No: 19) yayımlanmıştır. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "40. Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı bölümünde konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir. 2024 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesinde kur korumalı mevduat ve katılma hesaplarına ilişkin 2024 yılı istisna uygulaması hakkında vergi uzmanı Kamil Özkan'ın Linkedin de yayınlanan çalışmasına bakılmasında fayda vardır (https://www.linkedin.com/posts/kamil-%C3%B6zkan-629915124_2024-y%C4%B1l%C4%B1-kv-beyannamesinde-kkm-istisnas%C4%B1-activity-7311526493291999233-14hM/).

• Diğer kanunlarda yer alan istisnalar şöyledir:

• Türk uluslararası gemi siciline kayıtlı gemilerin işletilmesinden ve devrinden elde edilecek kazançlara ilişkin istisna (4490 sayılı Türk Uluslararası Gemi Sicili Kanunu 12 nci madde),
• Teknoloji geliştirme bölgelerinde Ar-Ge, yazılım ve tasarım faaliyetlerinden elde edilen kazançlara ilişkin istisna (Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu geçici 2 nci madde),
• Serbest bölge kazanç istisnası (3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu geçici 3 üncü madde),
• Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç istisnası (193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu geçici 76 ncı madde).

5.1. Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İsabet Eden Giderlerin Diğer Kazançlardan İndirilememesi

Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişiklikle; kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmeyecektir. Ancak, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri, bu kanun kapsamında yapılan devir işlemleri sonrasına isabet edenler de dahil olmak üzere, kurum kazancından indirilebilecektir. Bu düzenleme, 1.1.2023 tarihinden itibaren elde edilen gelir ve kazançlara uygulanmak üzere yürürlüğe girmiş olup buna göre, Kurumlar Vergisi Kanunun 19. maddesinin birinci fıkrası kapsamında;

• İştirak eden şirketin iştirak ettiği şirketi veya
• İştirak edilen şirketin iştirak eden şirketi,

devraldığı durumlarda, iştirak hissesi ve pay alımı dolayısıyla yapılan, devir sonrasına tekabül eden ve 1/1/2023 sonrası ortaya çıkan finansman giderlerinin, devralan şirkette indirim konusu yapılması mümkün olacaktır.

6. Kurum Kazancının Tespitinde İndirilecek Giderler ve Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler

Kurum kazancının tespitinde, belli bir hesap döneminin safi kazancı, o dönemde kurum faaliyetleri sonucunda elde edilen gayri safi hasılattan, söz konusu kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılan tüm giderlerin indirilmesi sonucu bulunur. KVK'nın 6. maddesi uyarınca safi kurum kazancının tespitinde GVK'nın ticari kazanç hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alındığından ticari kazançlarda safi tutara ulaşmak için GVK'nın 40. maddesinde gider olarak kabul edilen indirimler, kurumlar vergisi mükellefleri için de geçerli olacaktır.

Safi kurum kazancının tespitinde GVK'da ve KVK'da yazılı giderlerin indirilmesi mümkün bulunmaktadır. Safi kurum kazancının tespitinde, GVK'nın 40. maddesinde sayılan giderlerin indirilmesi mümkün bulunmaktadır. Kurumlar vergisinde, mali tablolarda yer alan kazanç (ticari kar) vergiye tabi kurum kazancından çeşitli sebeplerle farklı olabileceği için, kurumlar vergisi matrahına ulaşırken, indirimi kabul edilmeyen giderlerin matraha eklenmesi ve vergiye tabi olmayan gelirler ile bazı indirimlerin ve istisnaların ise matrahtan düşülmesi gerekmektedir. Kurumlar vergisi matrahının tespiti sırasında indirilmesi mümkün olmayan giderler Kanunun 11. maddesinde belirtilmiştir.

Öte yandan, diğer kanunlar uyarınca kabul edilmeyen giderler de söz konusudur. Mükellefler, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları katma değer vergisi ile indirilecek katma değer vergisini kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak indiremezler. Ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopter ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç olmak üzere, Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu'nun I, I/A ve IV sayılı tarifelerinde yer alan taşıtlardan alınan motorlu taşıtlar vergisi ve cezalar ile gecikme zamları, kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilemez. Yine, 5510 sayılı Kanunu'na göre, kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınamaz.

7. Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitinde Zarar Mahsubu ve Diğer İndirimler

• Geçmiş Yıl Zararları

Kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve belirlenen şartların sağlanması halinde zararlar indirim konusu yapılabilmektedir. KVK'nun 9/1 maddesi uyarınca zarar mahsubunda iki şart bulunmakta olup birinci şart, her yıla ilişkin zarar tutarının kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrı ayrı gösterilmesi, ikinci şart ise zararların beş yıldan fazla nakledilmemesidir. Bu şartların ihlâli halinde, zarar mahsupları nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğmuş sayılmaktadır.

Buna göre, kurumların ticari faaliyetlerden doğan zararlar, sonraki dönemlerde doğan kazançlarından indirilebilecektir. Kurumlar vergisi beyannamesinde, her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir. Mükelleflerce bir hesap dönemi içerisinde oluşan zararın, müteakip beş hesap döneminde oluşacak kârlarla mahsup edilememesi halinde mahsup imkanı ortadan kalkmaktadır.

Ayrıca, 7143 ve 7326 ve sayılı Yapılandırma Kanunlarından yararlanan kurum­lar vergisi mükellefleri, matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararların %50'sini 2021 ve izleyen yıllar kârlarından mahsup edemezler. Dolayısıyla, matrah artırımında bulunulan yıllara ait zararların sadece %50'si, 2021 ve izleyen yılların kârlarından mahsup edilebilecektir. 7440 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanan kurumlar vergisi mükelleflerinin, matrah artırımında bulundukları yıllara ait olup indirim konusu yapılmayan 2018 ila 2021 yıllarına ait geçmiş yıl zararlarının yarısı ile 2022 yılına ait zararının tamamı, 2023 ve müteakip yıl kârlarından mahsup edilemez.

• Zarar mahsup hakkının kullanılmaması konusunda gelir idaresinin görüşü

Kurumlar vergisi beyannamesinde, her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir. Mükelleflerce bir hesap dönemi içerisinde oluşan zararın, müteakip 5 hesap döneminde oluşacak kârlarla mahsup edilememesi halinde mahsup imkanı ortadan kalkmaktadır. Geçmiş yıl zararlarının mahsubu konusunda iki koşul öngörülmüş olup bunlardan birincisi, zararın 5 yıldan fazla nakledilmemesi, yani zararın doğduğu hesap dönemini takip eden hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi içinde mahsup edilebilmesinin mümkün olduğu ve dolayısıyla bu süre içinde mahsup edilemeyen zararların bir daha mahsup edilmesinin mümkün olmadığıdır. İkincisi ise her yıla ilişkin zararın kurumlar vergisi beyannamesinde ayrı ayrı gösterilmesidir. Bu iki koşulun dışında zarar mahsubu ile ilgili olarak herhangi bir koşul öngörülmemiştir.

Geçmiş yıl zararlarının beyannamede ayrıca gösterilmesi ve beş yıllık mahsup süresinin aşılmaması yasal koşulu yanında, zararların oluştukları yıllardan sonraki ilk yılın kazancından indirilmesi gerektiği koşulu getirilmiş ve zararın doğduğu yıldan sonraki yıl kazançlarından mahsup edilmeyen zarar miktarının, o yılın kazanç tutarı ile sınırlı olan zarar kısmının, mahsubundan vazgeçilmiş olduğu kabul edilmektedir.

Gelir İdaresi tarafından verilen özelgelerde yapılan açıklamalara göre; mükelleflerce kurumlar vergisi beyannamelerinde indirim konusu yapabilecekleri geçmiş yıl zararları bulunmasına rağmen ilgili hesap dönemi için kâr beyan ederek geçmiş yıl zararlarının indirim konusu yapılmaması durumunda, bu dönemi izleyen yıllarda indirim konusu yapma hakkı bulunduğu halde kâr beyan edilmesi nedeniyle kullanılmayan geçmiş yıl zararlarının mahsup edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, ilgili dönemde söz konusu kâr beyanı nedeniyle indirim konusu yapılabilecek geçmiş yıl zararları haklarından vazgeçtiklerinin kabul edilerek, kâr beyan edilen dönemin düzeltilmesi de söz konusu olmayacaktır. (www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 09.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 9-679 sayılı özelgesi, https://www.gib.gov.tr/node/99781).

• Zarar mahsubu hakkında yargının görüşü

Zarar mahsup hakkının ilgili yılda kullanılmaması durumunda sonraki yıllarda kullanılmasına izin vermeyen Gelir İdaresinin aksine vergi mahkemesi ve Danıştay'ın onayladığı kararlarda zarar mahsup hakkı kullanılmayan beyannamenin daha sonra düzetilebileceğini kabul etmektedir. Zararların mahsubu konusunda idarenin görüşünün aksi yönünde yargı kararları da mevcut bulunmaktadır. Mükellefler tarafından geçmiş yıl zararlarının beş yıllık süre içerisinde indirilebileceği ve yapılan yanlışlıkların düzeltme beyannamesi ile giderilebileceği yönündeki bir vergi mahkemesi kararı, Danıştay 4. Dairesinin 14.01.2021 tarih ve E:2016.14644 K:2021/240 sayılı Kararıyla onanmıştır.

Yine geçmiş yıl zararlarının, dönemi izleyen yılda indirim konusu yapma hakkı bulunduğu halde beyan edilmemesi halinde sonraki yıllarda indirim konusu yapılamayacağı gerekçesiyle yapılan bir tarhiyatı;

• Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinde ve 1 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin (9) numaralı bölümünde; kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla dair tutarların ayrı ayrı gösterilmek ve beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların indirim konusu yapılabileceğinin düzenlendiği,

• Söz konusu hükümlerde, mükelleflerin oluşan zararlarını izleyen yılda beyan etmemeleri ve kâr beyan etmeleri durumunda, kâr beyan ettiği yıldan sonraki yıllardaki kurum kazançlarından düşemeyecekleri şeklinde bir düzenleme yer almadığı gibi bu yönde yapılacak bir yorumun da Kanun'un mükelleflere tanıdığı kanuni bir hakkın engellenmesi sonucunu doğuracağı,

gerekçesiyle kaldıran vergi mahkemesi kararı, aynı gerekçelerle Danıştay 3. Dairesinin 17.03.2015 tarihli ve E.2011/4940 K.2015/1312 sayılı Kararıyla onanmıştır (Recep Bıyık, Dünya Gazetesi, 22 Eylül 2021).

Yine konu hakkında verilen bir yargı Kararına göre; "...mükelleflerce bir hesap dönemi içerisinde oluşan zararın, müteakip beş hesap döneminde oluşacak kârlarla mahsup edilememesi halinde mahsup imkânı ortadan kalkacaktır. Anılan maddelerde, mükelleflerin oluşan zararlarını izleyen yılda beyan etmemeleri ve kâr beyan ettiği yıldan sonraki yıllardaki kurum kazançlarından düşemeyecekleri şeklinde bir düzenleme yer almadığı gibi, bu yönde yapılacak bir yorum da, Kanun'un tanıdığı beş yıllık süre şartının aşılmak suretiyle, Yasa'nın mükelleflere tanıdığı bir hakkın engellenmesi sonucunu doğuracaktır. Zira, söz konusu hüküm ile zararın indirim konusu yapılabilmesi beş yıllık süre sınırlamasına tabi tutulmuş olup, oluşan zararın bu beş yıllık süre içinde indirilebilmesi mükellefler açısından kanuni bir haktır." (Trabzon Vergi Mahkemesi'nin 18.11.2015 tarihli ve Esas No: 2015/317, Karar No:2015/694 sayılı Kararı).

Sonuç olarak; Vergi İdaresi, yargı kararları ve farklı uzman görüşlerinin aksine beş yıl içinde herhangi bir yılda zararın mahsubunu kabul etmemekte ve her yıl ilgili zararın beyannamede indirilmesi gerektiğini belirtmektedir. Dolayısıyla, mükelleflerin zarar mahsubu konusunda Vergi İdaresinin görüşüne göre hareket etmesi gerekmektedir. Buna göre, kurumlar vergisi matrahının tespitinde geçmiş yıl zararlarının indirim konusu yapılabilmesi için, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarların ayrı ayrı gösterilmesi ve beş yıldan fazla nakledilmemesi gerekmekte olup beyannamede zarar olsa dahi indirim konusu yapılabilecek indirim ve istisnalar düşüldükten sonra kazanç bulunması halinde de indirime konu edilmesi gerekmektedir.

• Devir ve bölünme durumunda zarar mahsubu

Devir veya tam bölünme hallerinde, varlıkları devralan kurumlar, devralınan veya bölünen kurumların zararlarını aşağıda belirtilen sınırlamalar dahilinde mahsup imkanına sahiptirler. Buna göre devralan kurumlar, kendi bünyelerinde oluşan zararların yanı sıra;

• Devir halinde devralınan kurumların devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları ile,
• Tam bölünme işlemi sonucu bölünen kurumun öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarını,

kazançlarından indirebileceklerdir. Devir ve bölünme hallerinde devreden zarar tutarları, devralınan veya bölünen kurumun öz sermayesi ile sınırlıdır. Tam bölünme işleminde, bölünen kurumun zararlarından, söz konusu kurumun öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zarar kısmı mahsup edilebilecektir. Devir ve bölünme halinde zarar mahsubunun yapılabilmesi için;

• Devralınan veya bölünen kurumların son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
• Devir veya bölünme neticesinde zarar mahsubu yapacak kurumun, aynı faaliyete devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam etmesi,

gerekmektedir.

• Yurt dışı zararların mahsubu

Kurumların yurt dışı faaliyetlerinden zarar doğması halinde, belirli koşullar dahilinde yurt dışı zararların kurum kazancından indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, kazançları Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen faaliyetlere ilişkin yurt dışı zararların mahsup imkanı yoktur. Kurumların yurtdışı faaliyetlerinden doğan zararlarının mahsup edilebilmesi için;

• Söz konusu zararların Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olmaması,
• Beş yıldan fazla nakledilmemesi,

gerekmektedir. Ayrıca faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluşlara incelettirip rapora bağlatmaları ve bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiş bir örneğini Türkiye'deki ilgili vergi dairesine vermeleri şarttır. Ayrıca, söz konusu denetim kuruluşlarınca hazırlanan rapor ekinde yer alacak vergi beyanları ile bilanço ve gelir tablosunun, yabancı ülkedeki yetkili makamlara onaylatılması zorunludur. Türkiye'de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutardır.

Yurt dışı inşaat ve onarım işlerinden elde edilen kazançlar, Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilmiş olduğundan, bu faaliyetlerden zarar doğması halinde, bu zararlar diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlardan indirim konusu yapılamaz.

Örneğin, tam mükellef kurumun yurt dışı faaliyetinden 2020, 2021, 2022 ve 2023 hesap dönemlerinde kâr, 2024 hesap döneminde ise zarar etmesi durumunda, son beş yıla ait raporlarını ilgili yıllarda bağlı olduğu vergi dairesine ibraz etmiş olması halinde, 2024 hesap dönemine ilişkin yurt dışı zararlarını, Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, indirim konusu yapabilecektir.

• Diğer indirimler

KVK'nun 10. maddesine göre, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından belirlenen indirimler yapılır. Kurumlar Vergisi Kanunu ile diğer kanunlarda yer alan ve yalnızca beyanname üzerinde dikkate alınabilecek diğer indirim unsurları şunlardır:

• Ar-Ge ve tasarım indirimi,
• Sponsorluk harcamaları indirimi,
• Belirli kişi, kurum ve kuruluşlara yapılan bağış ve yardımlar,
• Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar,
• Türkiye'den yurtdışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetlerden elde edilen kazançlara ilişkin indirim,
• Korumalı iş yeri indirimi,
• Nakit sermaye artırımından kaynaklanan indirim,
• Teknogirişim ve teknokent sermaye desteği indirimi.

• Kurumlar vergisi beyannamesinde kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler

Kurumlar vergisi beyannamesinde kazancın bulunması halinde KVK ve diğer kanunlarda yer alan indirilecek istisna ve indirimlerin sırası şöyledir (https://www.gib.gov.tr/yardim-ve-kaynaklar/beyanname-formlari-bildirimler).

• Gelir İdaresinin 1.4.2025 tarihli kurumlar vergisi beyannamesine ilişkin duyurusu

Kurumlar vergisi beyannamesi elektronik ortamda verilirken, Gelir İdaresi tarafından Dijital Vergi Dairesinden (https://dijital.gib.gov.tr/duyurular#0/861) yapılan 1.4.2025 tarihli "Kurumlar Vergisi Beyannamesine İlişkin Duyurunun" dikkate alınması gerekmektedir. Duyuru ekinde "2024 Yılı Vergilendirme Dönemine İlişkin Yıllık Kurumlar Vergisi Beyannamesinde Yapılan Değişiklikler" hakkında açıklamalar yapılmıştır. Duyuru ekinde yer alan 22 maddelik açıklamaların mutlaka dikkate alınması ve ona göre beyannamenin doldurulması gerekmektedir.

8. Hesaplanan Kurumlar Vergisinden Mahsup ve İadeler

Kurumlar vergisi beyannamesinde, hesaplanan kurumlar vergisinden; yurt içinde kesinti yoluyla ödenen vergiler, yurt dışında ödenen vergiler ve hesap dönemi içinde ödenen geçici vergiler mahsup edilir. Beyannameye dahil edilen kazanç üzerinden Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca vergi kesintisi yapılmışsa, kesinti yoluyla ödenen bu vergiler hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir.

• Yurt dışında ödenen vergilerin mahsubu

Yurt dışında elde edilerek Türkiye'de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye'de tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir. Ancak, indirilecek tutar, yurt dışında elde edilen kazançlara ilgili dönem kurumlar vergisi oranının uygulamasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz. Ayrıca, yurt dışında ödenen bu vergilerin ilgili yılda indirilememesi halinde mahsup hakkı izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna kadar kullanılabilecektir.

Örneğin, (N) Kurumu, (O) Ülkesindeki iş yerinde 1.000.000 TL karşılığı kurum kazancı elde etmiştir. Bu kazanç üzerinden yabancı ülkedeki vergi mevzuatı uyarınca %30 oranında kurumlar vergisi ve benzeri vergi ödenmiştir. Bu durumda, (N) Kurumu, 1.000.000 TL'yi Türkiye'de kurum kazancına dahil edecek, ancak bu kazanca ilişkin yurt dışında ödenen verginin, Türkiye'de bu kazanca ilişkin olarak hesaplanan vergiyi aşan kısmını yani [300.000 - (1.000.000 X %25)=] 50.000 TL'yi Türkiye'de hesaplanan vergiden mahsup edemeyecektir. Bu verginin, câri yılda olduğu gibi sonraki yıllarda da mahsup edilmesi mümkün değildir.

Ayrıca, yurt dışında elde edilen kazançların kurumlar vergisinden istisna edilmiş olması halinde, bu kazançlar üzerinden yurt dışında ödenen vergilerin yurt içinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilmesi mümkün değildir (https://www.gib.gov.tr/kurumlar-vergisi-beyan-rehberi-yayinlandi-4).

• Ödenmiş olan geçici verginin mahsubu

Kurumlar Vergisi mükellefleri (ticari ve zirai kazanç elde eden dar mükellef kurumlar dahil), câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi öderler. Kurumlar vergisi oranının indirimli olarak uygulanması durumunda kurum geçici vergi oranı da indirimli olarak uygulanacaktır.

1. Dönem (ocak-şubat-mart), 2. Dönem (nisan-mayıs haziran) ve 3. Dönemde (temmuz-ağustos-eylül) ödenen geçici vergi, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir. Bu mahsubun yapılabilmesi için tahakkuk eden geçici verginin nakden veya mahsuben ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk ettirildiği halde ödenmemiş bulunan geçici vergiler yıllık beyannamede mahsup edilemez.

• Yurt içinde kesinti yoluyla ödenen vergilerin mahsup ve iadesi

Yıllık beyannameye dahil edilen kazanç üzerinden Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca vergi kesintisi yapılmışsa, kesinti yoluyla ödenen bu vergiler hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir. Mahsubu gereken miktar beyanname üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olursa, aradaki fark vergi dairesince mükellefe bildirilir ve mükellefin tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde müracaatı üzerine kendisine red ve iade edilir. Mahsup işleminin yapılabilmesi için, tevkif yoluyla kesilen verginin beyannameye dahil edilen kazanca ilişkin olması gerekmektedir. Mükelleflerin kesintiyi yapan vergi sorumlularına ait bilgiler ile yıl içinde yapılan tevkifatlara ilişkin tabloyu yıllık beyannamelerine eklemeleri yeterlidir.

Elektronik ortamda beyanname gönderme zorunluluğu olan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri, iade taleplerini Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemini (GEKSİS) kullanmak suretiyle yapacaklardır. GEKSİS kontrol raporunun oluşabilmesi için iade talep eden mükellefler tarafından Dijital Vergi Dairesi (İnternet Vergi Dairesi) aracılığı ile bilgi girişi yapılmalıdır. Bu şekilde yapılan bilgi girişleri iade talep dilekçesi mahiyetinde değildir. İade taleplerini elektronik olarak yapmak zorunda olan mükellefler iade talep dilekçelerini de vermelidir. Standart Gelir/Kurumlar Vergisi İade Talep Dilekçelerini (1A ve 1B) vermeyen ve bilgi girişi yapmayan mükelleflerin GEKSİS kontrol raporu oluşturulmayacaktır.

• Mahsuben İade işlemi inceleme raporu ve teminat aranılmadan yapılır

Tevkif yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyannamedeki mahsuplar sonunda kalan kısmının diğer vergi borçlarına mahsup talebi, tutarına bakılmaksızın ve inceleme raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilir. Mahsup talebinin 429 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekindeki iade talep dilekçesi (1A) ile yapılması gerekmektedir. Mahsuben iade işlemi, aranan tüm belgelerin tamamlanması koşuluyla, yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarih esas alınarak yapılacaktır.

Yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin kanuni süresinde verilmemesi ya da sair nedenlerle ikmalen veya re'sen yapılan tarhiyatlar üzerine tahakkuk eden vergiler ile ilgili olarak daha önce tevkif yoluyla kesilen vergiler öncelikle tarhiyat aşamasında vergi dairesince dikkate alınarak yerine getirilir. Bu mahsuplar sonunda kalan kısım talep edilmesi halinde diğer vergi borçlarına mahsup edilir. Bu durumda mahsup talepleri iade talep dilekçesinin (1A) ve eklerinin eksiksiz olarak vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarihten itibaren hüküm ifade eder. Bu tarihten itibaren mükelleflerin mahsubunu talep ettikleri vergi borçları için gecikme zammı uygulanmaz.

Mükellefin vadesi gelmiş vergi borcunun bulunmaması halinde, iade alacağının sonraki dönemlerde vadesi gelecek vergi borçlarına mahsubu mümkündür. Mükellefler, ortağı bulundukları adi ortaklık veya kollektif şirketlerin müteselsilen sorumlu oldukları vergi borçlarına da mahsuben iade talebinde bulunabilirler. Bu taleplerin yerine getirilebilmesi için, iade alacaklısı mükellefin muaccel hale gelmiş vergi borcunun bulunmaması ve mahsup dilekçesinde adi ortaklık veya kollektif şirketin hangi dönem borçları için mahsup talep edildiğinin belirtilmesi gerekir. Mükellefin muaccel hale gelmiş vergi borcunun bulunmaması halinde, iade alacağının sonraki dönemlerde muaccel hale gelecek vergi borçlarına mahsubu mümkündür. Bu taktirde mahsup talebi sonraki dönemlerde doğacak verginin tahakkuku ile hüküm ifade eder. Mahsup taleplerinin yerine getirilmesinde, zamanaşımı hükümleri göz önünde bulundurulur.

• İnceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilecek nakden iade talepleri

Nakden iade taleplerinin iade talep dilekçesi (1A) ile yapılması şarttır. 2025 takvim yılına ilişkin nakden iade hadleri ise;

-Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin olmak üzere 340.000 TL,

-Mükelleflerle süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş yeminli mali müşavirce düzenlenecek tam tasdik raporu uyarınca iade edilmek üzere ise 3.400.000 TL,

olmak üzere yeniden değerleme oranında artırılarak belirlenmiştir.

Buna göre, 2025 yılında tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin nakden iade edilecek tutarın 340.000 TL'yi geçmemesi halinde iade talebi, iade talep dilekçesi (1A) ile birlikte bu dilekçenin "Nakden İadelere İlişkin Açıklamalar" kısmında yer alan eklenecek belgelerin eksiksiz ibraz edilmesi kaydıyla inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilir.

2025 yılında tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin nakden iade talebinin 340.000 TL'yi aşan kısmının iadesi her durumda vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Ancak, iade talebi teminat gösterilmesi halinde inceleme sonucu beklenmeksizin yerine getirilecektir. Nakden iade talebinin 3.400.000 TL'yi kadar olan kısmı mükellefle süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenlenmiş yeminli mali müşavirce düzenlenecek tam tasdik raporu uyarınca iade edilir. Nakden iade talebinin 3.400.000 TL'yi aşması durumunda ise iade talebi her durumda vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir.

9. Uyumlu Mükelleflere %5 Vergi İndirimi

Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121. maddesi hükmü uyarınca; ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerine, vergisini zamanında beyan edip ödemeleri şartıyla %5 vergi indirimi uygulaması yapılmakta olup 2024 yılı kazançları için Nisan/2025 ayında verilen kurumlar vergisi beyannamesinde şartları sağlamaları kaydıyla %5'lik vergi indirimi uygulanacaktır.

Kurumlar vergisi mükelleflerinden (finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları hariç olmak üzere) gerekli şartları taşıyanların kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5'i, ödenmesi gereken kurumlar vergisinden indirilir. Buna göre mükelleflerin;

• İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş (Kanuni süresinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler bu şartın ihlali sayılmaz.) olması,
• Yukarıdaki bentte belirtilen süre içerisinde kesinleşmiş olması koşuluyla vergi beyannamelerindeki vergi türleri itibariyle ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması (Kesinleşen tarhiyatların, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl için geçerli olan, yıllık indirim tutar sınırının %1'ini aşmaması durumunda bu şart ihlal edilmiş sayılmaz.),
• İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla, yukarıdaki bent kapsamındaki vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olması (Ödemenin, ilgili mevzuatı gereği istenilen bilgi ve belgelerin tam ve eksiksiz olarak ibraz edilmiş olması koşuluyla, vergi kanunları gereği doğan iade alacaklarından mahsuben yapılmış olması ve indirimden yararlanıldıktan sonra söz konusu iade alacağı tutarının mahsuben ödemesi talep edilen vergi borcu tutarının altına düşmesi hâlinde, eksik ödenmiş duruma gelen vergilerin mahsuben ödenmek istenilen tutarın %10'unu aşmaması kaydıyla, eksik ödenmiş vergiler dolayısıyla veya vergi kanunları gereğince, tecil edilerek belirlenen şartların gerçekleşmesine bağlı olarak terkin edilecek vergilerin, şartların sağlanamaması hâlinde kanunlarında belirlenen tecil süresinin sonunu takip eden on beşinci günün bitimine kadar ödenmesi şartıyla, bu şart ihlal edilmiş sayılmaz.), ayrıca, vergi aslı (vergi cezaları ile fer'i alacaklar dâhil) 1.000 TL'nin üzerinde vadesi geçmiş borcun bulunmaması,
• Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile önceki dört takvim yılında Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde sayılan fiillerin işlenmemiş olması,

şarttır. Vergi indirimine ilişkin şartları haiz mükellefler, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan gelir veya kurumlar vergisinin %5'i oranında vergi indirimi tutarını hesaplayacaktır.

Vergi indirimi tutarı, her hal ve takdirde 1/1/2025 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde uygulanmak üzere 9.900.000 TL'den fazla olamaz. Vergi indirimi tutarının ödenmesi gereken vergiden fazla olması halinde ise kalan tutar, kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi izleyen bir tam yıl içinde mükellefin beyanı üzerine tahakkuk eden diğer vergilerinden mahsup edilebilecektir. Bu süre içerisinde mahsup edilemeyen tutarlar red ve iade edilmeyecektir.

Vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti hâlinde ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir.

Vergi beyannameleri ibaresi, yıllık gelir vergisi ve kurumlar vergisi beyannameleri, geçici vergi beyannameleri, muhtasar, muhtasar ve prim hizmet beyannameleri ile Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine verilmesi gereken katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi beyannamelerini; vergi ibaresi, anılan Bakanlığa bağlı vergi dairelerine verilmesi gereken beyannameler üzerine tahakkuk eden vergileri ifade eder.

Örnek 1: Kurumlar vergisi mükellefi (X) A.Ş. 2024 hesap dönemine ilişkin olarak kanuni süresinde 30.04.2025 tarihine kadar vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinde beyan ettiği matrah üzerinden 10.000.000 TL kurumlar vergisi hesaplandığını varsayalım. Vergi indiriminden yararlanma şartlarının tamamını taşıyan şirketin 2024 hesap dönemine ait ödemiş olduğu geçici vergi tutarı 3.000.000 TL'dir. Mükellef yıl içinde 2.000.000 TL tevkif suretiyle vergi ödemiştir.

Vergi indirim tutarı = Hesaplanan kurumlar vergisi X indirim oranı

= 10.000.000 TL X %5= 500.000 TL

olarak hesaplanmıştır. Buna göre, mükellef vergi indiriminden aşağıdaki şekilde yararlanmıştır.

Örnek 2: (Y) Limited Şirketi, 2024 yılına ilişkin olarak 25.04.2025 tarihinde vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinde, 2.500.000 TL ödenmesi gereken kurumlar vergisinden, ödevli kurumun 3.000.000 TL vergi indirim hakkı olması durumunda, mahsup edemediği geriye kalan 500.000 TL'lik vergi indiriminden kalan bu tutarı, 2024 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi izleyen bir tam yıl içerisinde (30.04.2025 tarihinden 30.04.2026 tarihine kadar), mükellefin beyanı üzerine tahakkuk eden diğer vergilerinden mahsup edilebilecektir.

10. Kurumlar Vergisi Beyannamesine Eklenecek Belgeler

Kurumlar vergisi beyannamesinde mükellefler aşağıda yer alan eklerden durumlarına uygun olanı doldurmak zorundadır.

• Ayrıntılı bilanço ve ayrıntılı gelir tablosu veya işletme hesabı özeti,
• Kesinti yoluyla ödenen vergilere ilişkin belgeler,
• Gerçek faydalanıcıya ilişkin bilgiler,
• Serbest bölgelerde elde edilen kazançlar,
• Teknogirişim ve teknokent sermaye desteği,
• Yabancı ülkelerde ödenen vergilere ilişkin belgeler,
• Dar mükellef ortağı bulunan kurumların bu ortakların adları, unvanları ve ikamet adreslerine ait bildirim,
• Muhasebe sistemi genel tebliğleri uyarınca temel mali tabloların (bilanço, gelir tablosu) yanı sıra diğer mali tabloları düzenlemek mecburiyetinde olan mükelleflerce düzenlenen kâr dağıtım tablosu,
• Kurum ortaklarına ve yönetim kurulu üyelerine ilişkin bildirim,
• Transfer fiyatlandırması, kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin bilgiler,
• Yurt dışı mukimi kişi veya kurumlara verilen eğitim ve sağlık hizmetlerine ilişkin form,
• Teknokentlerden elde edilen kazançlara ilişkin bilgiler,
• Ar-Ge ve tasarım indirimi bilgileri,
• KKEG bilgileri,
• İndirimli kurumlar vergisi tablosu,
• Nakdi sermaye artışı indirimi bilgileri,
• Sınai mülkiyet hakkı istisnası bilgileri,
• Dar mükellef ulaştırma kurumu hasılat defteri,
• Yabancı para pozisyonuna ilişkin bilgiler,
• 6491 sayılı Kanun 12/5 mad. kapsamında itfa payları tablosu,
• GVK 113 üncü madde kapsamında hasılat esaslı kazanç tablosu,
• KVK 5/1-a maddesine göre yurt içi iştirak kazancı istisnasına ilişkin bilgiler,
• KVK 5/1-b maddesine göre yurt dışı iştirak kazancı istisnasına ilişkin bilgiler,
• KVK 5/1-c maddesine göre yurt dışı iştirak satış kazancı istisnasına ilişkin bilgiler,
• KVK 5/1-g maddesine göre şube kazancı istisnasına ilişkin bilgiler.

11. 2025 Yılından İtibaren Elde Edilen Kazançlara Uygulanacak Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisi Uygulaması

7524 sayılı Kanunun 36. maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununa "Yurt içi asgari kurumlar vergisi" başlıklı 32/C maddesi eklenmiştir. Asgari kurumlar vergisinin mükellefleri, Kurumlar Vergisi Kanununda sayılan mükelleflerdir. Türkiye'de elde ettikleri kazançlarını kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan etmek zorunda olan dar mükellef kurumlar da asgari kurumlar vergisine tabidir. Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121 inci maddesi kapsamında %5 vergi indirimi hakkı bulunan kurumlar, hesaplanan asgari kurumlar vergisi için de bu haklarını kullanabileceklerdir.

2024 yılında yapılan yasal düzenleme ile aslında hem gelir vergisinde hem de kurumlar vergisine çok önemli bir vergi güvenlik müessesesi hayata geçirilmiştir. Her ne kadar her iki kanunda beyan esasına dayansa da beyan edilen kazançların düşüklüğü bu uygulamayı bir nevi zorunlu hale getirmiştir. Bu yeni düzenleme, 2025 yılı ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançlara; özel hesap dönemine tabi olan kurumların ise 2025 takvim yılında başlayan özel hesap dönemi ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançlarına uygulanacaktır.

Ancak, geçici vergi dönemlerinde de asgari kurumlar vergisi hesaplaması yapılacaktır. Bu nedenle, 2025 yılında üç dönem olarak beyan edilecek geçici vergi uygulamasında asgari kurumlar vergisi hesaplaması yapılacaktır.

Uygulamanın esasına göre, Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci ve 32/A maddeleri hükümleri dikkate alınarak hesaplanan kurumlar vergisi, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının %10'undan az olamayacaktır. Kurumlar Vergisi Kanunu ile diğer Kanunlarda yer alan ve asgari kurumlar vergisi matrahından düşülen istisnalar ile düşülemeyen istisnaların dikkate alınması gerekmektedir.

Bu konu Nisan/2025 ayında verilecek beyannamede dikkate alınmayacak olup sadece bir hususa dikkat çekmekte fayda vardır ki o da yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılan geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisinden düşülmeyecek olması yani asgari kurumlar vergisinin hesaplanmasında dikkate alınacak olması yönünde yapılan idari düzenlemeye karşı verilen yargı kararının olmasıdır. Danıştay 3. Dairesi E.2024/5700 sayılı dosya kapsamında 10.02.2025 tarihinde verdiği ara Karar ile 23 seri no.lu Tebliğ ile 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'ne eklenen ve asgari kurumlar vergisi uygulamasında geçmiş yıl zararlarının matrahtan indirilmemesini öngören tebliğ hükmünün yürütmesinin durdurulmasına karar vermiştir.

12. Sonuç

Kurumlar vergisi mükellefleri kurum kazancı üzerinden verecekleri yıllık kurumlar vergisi beyannamesini, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayda verecek olup dar mükellef kurumlarda muhatabın Türkiye'yi terk etmesi halinde ise ülkeyi terk etmesinden önceki 15 gün içinde verilecektir. Normal hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2024 hesap dönemine ilişkin beyannamelerini 1-30 Nisan 2025 döneminde elektronik ortamda vereceklerdir.

Özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin beyannamelerini, özel hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın son günü akşamına kadar vereceklerdir. Tahakkuk eden kurumlar vergisi, beyannamenin verildiği ayın sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir. Özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar ise beyannamelerini verdikleri ayın sonuna kadar kurumlar vergisini ödemelidir.

Beyan esasına dayanan tüm vergilerde olduğu gibi kurumlar vergisi beyannamesinin de süresinde beyan edilmemesi, mükellefleri usulsüzlük cezası, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi gibi cezai yaptırımlara maruz bırakabilecek, ayrıca %5 vergi indirimi gibi avantajlardan da yararlanma imkanı olmayacaktır.

Sonuç olarak kurumlar vergisi beyannamesinin doldurulmasında tereddüt yaşayan meslek mensuplarının öncelikle Gelir İdaresinin çağrı merkezi olan ve 2024 yılında 1 milyonun üzerinde çağrıya cevap veren Vergi İletişim Merkezinden (VİMER-189) yardım alınması mümkün bulunmakta olup ayrıca yine Gelir İdaresinin yayınlamış olduğu Kurumlar Vergisi Beyan Rehberinde yer alan ayrıntılı açıklamalara ve örneklere bakılmasında büyük fayda vardır. 

Ayrıca mükelleflerin kurumlar vergisi beyannamesini elektronik ortamda verirken, Gelir İdaresi tarafından Dijital Vergi Dairesinde yapılan 1.4.2025 tarihli Kurumlar Vergisi Beyannamesine İlişkin Duyuruda yapılan açıklamaları dikkate alma gerekmektedir.

KAYNAKLAR

1. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

2. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 121. Maddesi

3. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği

4. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 23 Seri No.lu Tebliğ

5. Kurumlar Vergisi Beyan Rehberi, Gelir İdaresi Başkanlığı, Mart/2025, Yayın No:563, www.gib.gov.tr/Rehber ve Broşürler

6. www.gib.gov.tr/istatistikler

7. www.gib.gov.tr/kurumlar-vergisi-oranlari

8. https://www.gib.gov.tr/yardim-ve-kaynaklar/beyanname-formlari-bildirimler

9. İmdat Türkay, Kurumlar Vergisi Beyanının Genel Esasları, 4.4.2022, (https://nazaligundem.com/tr/yayinlar/kurumlar-vergisi-beyaninin-genel-esaslari?onlyTm=&tm=)

10. Gelir İdaresinin 1.4.2025 tarihli Kurumlar Vergisi Beyannamesine İlişkin Duyurusu (https://dijital.gib.gov.tr/duyurular#0/861)

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.