Turkey: Devrolan Şirketin Nakdi Sermaye Artirimindan Doğan Faiz İndirimi Hakkini Devralan Şirket Kullanabilir Mi?

ÖZET 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ("KVK")'nun 10. maddesinin 1. fıkrasının (ı) bendinde yer alan sermaye artırımından doğan faiz indirimi uygulaması, esas itibariyle şirketlerin sermaye yapılarını güçlendirmeleri ve fon ihtiyaçlarını karşılamalarını teşvik eden bir unsur olarak mevzuatımızda yer almaktadır. Sermaye şirketlerinin devir yoluyla birleşmesi halinde, devrolunan şirkete ait devreden faiz indirimi hakkının devralan şirket tarafından kullanılması noktasında mevzuatta açık bir hüküm bulunmaması tereddütlerin oluşmasına sebep olmaktadır.

Anahtar Kelimeler: Devir, Birleşme, Nakit Sermaye Artışı, Faiz İndirimi.

GİRİŞ

Ticari faaliyetin sağlıklı olarak devamlılığını sağlamak adına, şirketlerin ortakları tarafından sermaye artırımının gerçekleştirilmesi zaman zaman kullanılan yöntemlerden birisidir. Ortakların, ortağı olunan şirkete ilişkin gerçekleştirmiş oldukları sermaye artırımının nakit olarak karşılanması halinde, şirketin olası nakit akışında gerçekleşen tıkanıkların da azaltılması sağlanabilmektedir. Bu kapsamda sermaye artırımını teşvik edecek bir unsur olarak 6637 sayılı Kanun ile KVK'nın 10. maddesinin 1. fıkrasına (ı) bendi eklenerek, sermaye artırımlarının nakit olarak sağlanması bir anlamda desteklenmiştir.

KVK'nın 10. maddesi uyarınca nakdi sermaye artışına ilişkin faiz indirimi, finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan "Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı" dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50'sinin beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek üzere kurum kazancından indirilmesi suretiyle uygulanmaktadır.

Nakdi sermaye artışından doğan faiz indirimi hakkının, devir yoluyla birleşme gerçekleşmesi durumunda ne şekilde uygulanacağına dair zaman zaman tereddütler oluşabilmektedir. Makalemizde, KVK'nın 19. maddesi kapsamında devir yoluyla birleşme halinde, devrolan şirketin devir tarihinden önce gerçekleştirmiş olduğu nakdi sermaye artışı neticesinde hak ettiği faiz indiriminin, devralan şirket tarafından kullanılıp kullanılamayacağı hususu değerlendirilecektir.

I. NAKDİ SERMAYE ARTIŞINDAN DOĞAN FAİZ İNDİRİMİ HAKKI

Nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi uygulamasının esasları, 4 Mart 2016 tarih ve 29643 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (9 Seri No.lu Tebliğ)'de "10.6.1 İndirimin Esasları" başlığı¹ altında açıklanmıştır.

Bununla birlikte, Tebliğ'de indirimden yararlanılamayacak durumlar ise aşağıdaki şekilde sıralanmıştır.

- Sermaye şirketlerine nakit dışındaki varlık devirlerinden kaynaklanan sermaye artışları,

- Sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerine taraf olmalarından kaynaklanan sermaye artışları,

- Bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesinden kaynaklanan sermaye artışları,

- Ortaklarca veya Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 12'nci maddesi kapsamında ortaklarla ilişkili olan kişilerce kredi kullanılmak veya borç alınmak suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışları,

- Şirkete nakdi sermaye dışında hisse senedi, tahvil veya bono gibi kıymetlerin konulması suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışları,

- Bilanço içi kalemlerin birbiri içinde mahsubu şeklinde gerçekleştirilen sermaye artışları.

Tebliğ'de yer alan açıklamalar ve Kanun'un lafzından anlaşılacağı üzere, faiz indirimi uygulamasından yararlanılamayacak olan durumlar, nakit dışı yollarla gerçekleştirilen sermaye artışlarını içermektedir.

II. GENEL OLARAK DEVİR YOLUYLA BİRLEŞME İŞLEMLERİ

KVK'nın 19. maddesinin 1. ve 2. fıkrası uyarınca gerçekleşen birleşme işlemleri kanun hükmünde birleşmenin özel bir türü olarak tanımlanmaktadır. Bahse konu kanun maddesinin uygulanmasına dair açıklamalara 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin "19. Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi" başlıklı bölümünde yer verilmiştir.² Devir yoluyla birleşmede genel olarak kural, devralan kurum devrolunan kurumun tüm hak ve alacaklarına sahip olması ve tüm yükümlülüklerini üstlenmesidir. Bu bir anlamda bilançonun kül halinde devri durumunun bir gereğidir.

III. DEVROLAN ŞİRKETİN FAİZ İNDİRİMİ HAKKININ DEVRALAN ŞİRKET TARAFINDAN KULLANILMASI

Sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerine taraf olmalarından kaynaklanan sermaye artışlarının faiz indirimi uygulamasının dışında tutulması durumu Kanun'da açıkça yer almaktadır. Fakat kanun hükmünde yer alan birleşme, devir ve bölünme işlemlerinden kaynaklanan sermaye artışları ile kastedilen, devrolunan şirketler nezdinde devir öncesi yapılan nakit sermaye artışları değil, söz konusu devir işlemlerinin gerçekleştirilmesi sonrasında yapılan sermaye artışlarıdır. Bu kapsamda, kanun lafzında yorum farklarını gidermek adına faiz indirimi uygulaması ile ilgili olarak Tebliğ'de ek açıklama yapılmasının yararlı olacağı kanaatindeyiz.

Diğer taraftan, devir yoluyla birleşme esasen devrolan şirketin devralan şirket ile kül halinde birleşmesi yoluyla gerçekleştiğinden, devrolunan şirketin sahip olduğu hakların da devralan şirkete geçmesi gerekmektedir. Bu duruma Ar-Ge indirimi, geçmiş yıl zararlarının mahsubu gibi unsurlar örnek verilebilecektir.³ Bu kapsamda nakdi sermaye artışlarından kaynaklanan faiz indirimi hakkının da devralan şirkete geçmesinin önünde engel bulunmadığı düşüncesindeyiz.

SONUÇ

Sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerinin bir tarafı olması neticesinde sermaye artışının gerçekleşmesi durumunda, faiz indirimi uygulamasından yararlanılması mümkün olmamaktadır. Kanun hükmünde yer alan sermaye artışının hangi işlem neticesinde oluşan sermaye artışını ifade ettiği tam olarak belirtilmemiştir. Bu kapsamda İdarenin tebliğ düzenlemesi ile açıklama yapmasında yarar görülmektedir. Çalışmamızda, sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerinin bir tarafı olarak bulunmalarından kaynaklanan sermaye artışları neticesinde faiz indirimi uygulamasından yararlanamamaları durumunun, devir işlemi öncesinde gerçekleşen nakdi sermaye artışından doğan faiz indirimi hakkını kapsayamayacağı, devir yoluyla birleşme durumunda devir öncesi doğan hakkın devralan şirkete geçmesinin önünde bir engel olmadığı üzerinde durulmuştur.

1 a) Nakdi sermaye artışı, sermaye şirketlerince ilgili hesap döneminde ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi artışlar ile yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakdi olarak karşılanan kısmını,

b) Ticari krediler faiz oranı, bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı olarak dikkate alınacak olan ve TCMB tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan "Bankalarca Açılan Kredilere Uygulanan Ağırlıklı Ortalama Faiz Oranları"ndan "Ticari Krediler (TL Üzerinden Açılan) (Tüzel Kişi KMH ve Kurumsal Kredi Kartları Hariç)" faiz oranını,

c) Süre, ticaret siciline tescil edilen sermaye artırımının nakit olarak karşılanan kısmının şirketin banka hesabına yatırıldığı tarihin içinde bulunduğu (Nakden taahhüt edilen sermayenin, sermaye artırımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil edildiği tarihten önce şirketin banka hesabına yatırılan kısmı için tescil tarihinin içinde bulunduğu) aydan hesap döneminin sonuna kadar olan ay sayısının 12 aya olan oranını, ifade etmektedir."

2 "Buna göre, aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:

- Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanuni veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması,

- Münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi.

Devir tarihi, şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarihtir. Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.

Bir kurumun kendisinde iştiraki bulunan veya iştirak ettiği başka bir kurumu kül halinde devralması nedeniyle kurum bünyesinde yapacağı sermaye artışının söz konusu iştirak paylarına isabet eden tutarda daha az gerçekleşmesi Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen şartların ihlali anlamına gelmemektedir.

İştirakler hesabında yer alan değerin, iştirak hisselerinin itibari değerine eşit olmaması halinde aradaki müspet veya menfi farkın kurumun vergiye tabi kazancının tespiti ile ilgilendirilmeksizin geçici hesaplarda izlenmesi mümkün olup bu geçici hesapların vergiye tabi kurum kazancının tespiti ile ilişkilendirilmeksizin kurum kayıtlarında sona erdirilmesi de mümkün bulunmaktadır."

3 Nedim Bayraktaroğlu, "Devrolunan Şirketin Nakdi Sermaye Artışından Kaynaklanan Faiz İndirimi Hakkının Devralan Şirketin Matrahından İndirimi" Vergi Dünyası Ekim 2017

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.