ÖZET

Bilindiği üzere, işverenlerce kadın çalışana kreş yahut gündüz bakımevi hizmeti sağlanabilmekte olup, sağlanan bu hizmete ilişkin ödemeler işverenlerce kreş yahut gündüz bakımevine veya doğrudan hizmet erbabına yapılması suretiyle gerçekleştirilebilmektedir. Bu kapsamda, her ne kadar vergi mevzuatında ilgili tutarlara ilişkin ödemelerin kesintiye tabi tutulup tutulmayacağı açıkça yer almakta ise de işverenlerce gerçekleştirilen bu ödemelerin sigortalı prime esas kazanca tabi tutulup tutulmayacağı ve sağlanan bu menfaatlerin bordroda yer alması hususunda tereddütler yaşanabilmektedir.

Bahsi geçen hususa, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü'nce yayınlanan 12/10/2018 tarih ve "Kreş ve Gündüz Bakımevi Yardımı" konulu Genel Yazı ("Genel Yazı") ile açıklık getirilmiştir.

Makalemizde, bahse konu Genel Yazı, 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ("5510 sayılı Kanun") ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ("193 sayılı Kanun) hükümleri çerçevesinde ilgili uygulamanın detayları üzerinde durulacaktır.

Anahtar Kelimeler: 5510 Sayılı Kanun, 193 Sayılı Kanun, Hizmet Erbabı, Genel Yazı, Prime Esas Kazanç, Kreş ve Gündüz Bakımevi Hizmeti.

GİRİŞ

27/03/2018 tarihi itibariyle yürürlüğe giren 21/03/2018 tarih ve 7103 sayılı Kanun'un 4'üncü maddesi ile 193 sayılı Kanun'un gelir vergisinden istisna edilen ücretleri düzenleyen 23'üncü maddesinin birinci fıkrasına (16) numaralı bent eklenmiştir.1 Bahsi geçen uygulamanın detayları ise 11/06/2018 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanan 303 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile açıklanmıştır. Buna göre, ilgili Tebliğ'de yer aldığı üzere işverenlerce kadın hizmet erbabı adına aylık yahut belli bir dönem için doğrudan kreş ve gündüz bakımevi işleten mükelleflere yapılan ödemeler, ilgili ay ücret matrahı ile ilişkilendirilerek istisna uygulanabilecek olup, kreş ve gündüz bakımevi hizmeti karşılığı olarak fatura hizmet erbabı adına düzenlenerek yapılan ödemelere ilişkin tutarlar, asıl ücret ile birlikte ücret bordrosunda gösterilecektir.

Bahse konu düzenleme uyarınca, söz konusu ödemelerin sigortalıların ücret bordrolarında gösterilmesi gerekeceğinden ilgili tutarların sigortalıların prime esas kazançlarının hesabında dikkate alınıp alınmaması gerektiği hususunda da işverenlerce tereddütler yaşanmaktadır. İlgili husus, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü tarafından yayınlanan 12/10/2018 tarih ve Kreş ve Gündüz Bakımevi Yardımı konulu Genel Yazı ("Genel Yazı") ile açıklığa kavuşturulmuştur.

  1. HİZMET ERBABINA KREŞ VE GÜNDÜZ BAKIMEVİ HİZMETİ VERİLMEK SURETİYLE SAĞLANAN MENFAATLERİN VERGİ VE SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATINDAKİ YERİ

5510 sayılı Kanun'un "Prime Esas Kazançlar" başlıklı 80. maddesinde prime esas kazanç hesabında sayılacak ödemeler yer almaktadır. Buna göre ilgili maddenin birinci fıkrasında, 4'üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların, prime esas kazancında göz önünde tutulacak ödemelerden bahsedilmektedir.

5510 sayılı Kanun'un "Prime Esas Kazançlar" başlıklı 80. maddesinin (a) bendinde aynen "a) Prime esas kazançların hesabında; 1) Hak edilen ücretlerin, 2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların, 3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin, brüt toplamı esas alınır."; denilmekte iken; (b) bendinde "Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30'unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz." denilmektedir. Aynı maddenin (c) bendinde ise, "(b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz." hükmü amirdir.

Bu çerçevede, ilgili Kanun hükmünden de anlaşılacağı üzere, işverenlerce yapılan ödemelerin prime esas kazanca tabi tutulabilmesi adına bahse konu ödemelerin 5510 sayılı Kanun'un yukarıda yer alan hükümlerinde sayılan kazançlar niteliğinde bulunması gerekmektedir. Anlaşılacağı üzere, (a) bendinde prime esas kazanca dahil edilen ödemeler, (b) bendinde prime esas kazanç hesabında dikkate alınmayan istisnalar yer almakta olup, (c) bendinde ise, (b) bendinde yer alan istisnalar haricinde her ne ad altında olursa olsun yapılan ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemelerin prime esas kazanç hesabında dikkate alınacağı belirtilmiştir.

5510 sayılı Kanun'da ücret, "4üncü maddenin birinci fıkrasının (a) ve (c) bendi kapsamında sigortalı sayılanlara saatlik, günlük, haftalık, aylık veya yıllık olarak para ile ödenen ve süreklilik niteliği taşıyan brüt tutar" şeklinde tanımlanmakla beraber; 193 sayılı Kanun'un 61. maddesinde "İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." olarak tanımlanmıştır. Yer verilen tanımlamalardan da anlaşılacağı üzere, ücretin kapsamı vergi mevzuatında 5510 sayılı Kanun'a göre daha geniş tutulmuştur. Nitekim, sigortalıya doğrudan ödenmeyerek hizmeti karşılığı sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler de ücret olarak değerlendirilmekte olup, 193 sayılı Kanun'da yer alan istisnalar dışında kalması durumunda ise yapılan bu ödemeler/sağlanan menfaatler vergilendirilecek kazanç olarak dikkate alınmaktadır.2

  1. HİZMET ERBABINA KREŞ VE GÜNDÜZ BAKIMEVİ HİZMETİ VERİLMEK SURETİYLE SAĞLANAN MENFAATLERİN PRİME ESAS KAZANCA TABİ TUTULUP TUTULAMAYACAĞI HUSUSU

Yukarıda yer alan tüm hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, tereddüde konu olan husus ise işverenlerce işyerinde çalışan çocuklu kadın personelin her bir çocuğu için kreş ve gündüz bakım evlerine yapılan ödemelere ilişkin tutarların Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin 7. maddesinin altıncı fıkrası uyarınca ücret bordrosunda gösterilmesinin vergi mevzuatı açısından zorunlu tutulmasına rağmen bu mahiyette yapılan ödemelerin 5510 sayılı Kanun'un 80. maddesinin birinci fıkrasına göre ilgili tutarların ücret mahiyetinde kabul edilmesini gerektirmemesidir.3

Bahsedildiği üzere, sigortalı/hizmet erbabına farklı ad altında yapılan ve kesintiye tabi tutulacak ödemeler vergi ve sosyal güvenlik mevzuatınca farklı değerlendirilebilmektedir. Bu çerçevede, işverence yapılan ödemelerin mahiyeti ve sağlanan menfaatin doğrudan hizmet erbabına yahut hizmeti sağlayan kuruma yapılması yönünden de değerlendirilmelidir.

Yukarıda yer alan açıklamalar doğrultusunda, işverenlerce kreş ve gündüz bakımevi hizmeti alan kadın çalışanlarına nakdi olarak doğrudan bir ödeme yapılmayarak ödemenin kreş ve gündüz bakımevi hizmeti veren gelir ve veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapıldığı ve bu şekilde sağlanan menfaat ve yapılan ödemelere ilişkin tutarların, vergi mevzuatı gereğince asıl ücret ile birlikte ücret bordrosunda gösterilmesi gerektiği dolayısıyla sigortalıya bu şekilde sağlanan menfaat ve yapılan ödemelere ilişkin tutardan 5510 sayılı Kanun'un 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında prime esas tutulacak bir kazanç elde edilmediği anlaşılmaktadır. Söz konusu ödemelerin 193 sayılı Kanun'da öngörülen istisna tutarının üzerinde olması yahut erkek çalışana yapılması durumu değiştirmeyecektir. 4

Bu çerçevede, işverence kreş ve gündüz bakımevi hizmeti sağlanan sigortalıların her bir çocuğu adına kreş ve gündüz bakımevi hizmeti veren gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapılan ödemeler doğrudan sigortalıya yapılan ödeme mahiyetinde bulunmadığından 5510 sayılı Kanun'un ilgili hükümleri de göz önünde bulundurulduğunda prime esas kazanç hesabında dikkate alınmayacaktır. Ancak, ilgili ödemelerin bahse konu olduğu şekilde doğrudan hizmeti veren kuruma değil sigortalıya nakdi olarak yapılması halinde ise sigortalının prime esas kazancında dikkate alınacak ödeme olarak değerlendirilmesi gerekecektir.

SONUÇ

İşverence kreş ve gündüz bakımevi hizmeti alan çalışanların her bir çocuğu için kreş ve gündüz bakımevi hizmetini veren gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapılan ödemeler, sigortalıya doğrudan yapılan bir ödeme olmadığından prime esas kazanç kapsamında değerlendirilmeyecek olup; söz konusu ödemelerin nakdi olarak doğrudan çalışana yapılması durumunda ise sigortalının prime esas kazanç hesabında dikkate alınması gerekecektir.

Footnotes

1 "İşverenlerce, kadın hizmet erbabına kreş ve gündüz bakımevi hizmeti verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (İşverenlerce bu hizmetlerin verilmediği durumlarda, ödemenin doğrudan bu hizmetleri sağlayan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapılması şartıyla, her bir çocuk için aylık, asgarî ücretin aylık brüt tutarının %15'ini aşmamak üzere bu istisnadan yararlanılır. Kreş ve gündüz bakımevi hizmetini sağlayanlara yapılan ödemelerin belirlenen istisna tutarını aşan kısmı ile hizmet erbabına bu amaçla nakden yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir. Bu bentte yer alan %15 oranını, asgarî ücretin aylık brüt tutarının %50'sine kadar artırmaya ve kanuni seviyesine getirmeye Cumhurbaşkanı, bu istisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.)"

2 12/10/2018 tarih ve 24010506-010.07.01-E.13565450 sayılı Kreş ve Gündüz Bakımevi Yardımı Konulu Genel Yazı

3 12/10/2018 tarih ve 24010506-010.07.01-E.13565450 sayılı Kreş ve Gündüz Bakımevi Yardımı Konulu Genel Yazı

4 12/10/2018 tarih ve 24010506-010.07.01-E.13565450 sayılı Kreş ve Gündüz Bakımevi

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.