Evoluzioni Fiscali del 1998: Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP) per le Imprese Manifatturiere, i Professionisti, i Non Residenti e Altri Soggetti
L'Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP) è stata introdotta con il Decreto Legislativo n. 446 del 15 Dicembre 1997 in attuazione della delega prevista dalla Legge Finanziaria per il 1997.
L'introduzione di questa imposta ha, fra l'altro, lo scopo di semplificare il sistema tributario attraverso la riduzione del numero di imposte applicabili e di avviare il processo di autonomia fiscale delle Regioni.
1. Caratteristiche
L'IRAP è un'imposta a carattere regionale che si applica sul valore della produzione netta derivante dall'attività svolta nel territorio di una Regione.
Se l'attività è svolta nel territorio di più Regioni, il valore della produzione netta deve essere ripartito proporzionalmente fra le Regioni in cui è svolta l'attività, considerando, di norma, l'ammontare delle retribuzioni spettanti a tutto il personale. A questo riguardo, alcune norme specifiche si applicano per le banche, le imprese finanziarie, assicurative ed agricole.
Il presupposto dell'imposta è l'esercizio abituale di un'attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. L'attività esercitata dalle società e dagli enti, comprese le Amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto di imposta.
L'aliquota ordinaria dell'IRAP è del 4,25%. Ciononostante, sono previste alcune differenti aliquote transitorie per certe tipologie di attività (bancarie e assicurative).
L'imposta è dovuta per periodi di imposta a ciascuno dei quali corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma. Il periodo di imposta è determinato secondo i criteri stabiliti ai fini delle imposte sui redditi.
L'IRAP si applica a partire dal 1 gennaio 1998. Peraltro, per i soggetti il cui esercizio fiscale non coincide con l'anno solare, sono previste diverse date di entrata in vigore.
L'IRAP, come espressamente previsto dal Legislatore, ha carattere reale: può essere dovuta anche in presenza di esercizi in perdita.
L'IRAP è indeducibile ai fini delle imposte sui redditi, diversamente dalla maggior parte delle imposte soppresse che, invece, non lo erano.
2. Imposte e contributi soppressi
In seguito all'introduzione dell'IRAP, le seguenti imposte e contributi sono stati aboliti:
a) Contributi per il Servizio Sanitario Nazionale;
b) Imposta locale sui redditi (ILOR);
c) Imposta comunale sull'esercizio di imprese, arti e professioni (ICIAP);
d) Tassa di concessione governativa per l'attribuzione del numero di partita IVA;
e) Imposta sul patrimonio netto delle imprese.
3. Soggetti passivi
Sono soggetti passivi dell'imposta:
- le società e gli enti, residenti o meno, di qualunque tipo, soggetti all'IRPEG;
- le società di persone (S.N.C., S.A.S. ed enti equiparati) e le imprese individuali;
- gli artisti ed i professionisti (singoli ed associazioni professionali);
- i produttori agricoli non esonerati dagli adempimenti IVA.
Non sono considerati soggetti passivi:
- i fondi comuni d'investimento;
- i fondi pensione;
- i G.E.I.E. (Gruppo economico di interesse europeo).
4. Base imponibile
L'imposta si applica sul valore della produzione netta derivante dall'attività esercitata nel territorio della regione.
Non assumono pertanto rilevanza ai fini dell'IRAP, restando escluse dalla base imponibile in quanto civilisticamente esposte successivamente al valore della produzione netta:
- l'area finanziaria (proventi, oneri e rettifiche di valore);
- l'area straordinaria (componenti positivi e negativi).
La determinazione del valore della produzione netta varia a seconda della natura del contribuente (banche, imprese assicurative, imprese manifatturiere ecc.) e dal regime contabile adottato.
Tuttavia, il Decreto stabilisce le norme generali applicabili a tutti i soggetti e determina se alcuni costi sono deducibili o mano ai fini IRAP.
Non sono ammessi in deduzione:
- i costi relativi al personale;
- i compensi per prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente;
- i costi per prestazioni di collaborazione coordinata e continuativa;
- i compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente;
- gli utili spettanti agli associati in partecipazione che apportano solo lavoro;
- i canoni relativi ai contratti di locazione finanziaria (leasing) limitatamente
- alla parte riferibile agli interessi passivi.
È da segnalare che la regola generale adotta un criterio di competenza, e non di cassa.
Sono, invece, ammessi in deduzione:
- i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro;
- le spese relative agli apprendisti;
- le spese, nei limiti del 70%, per il personale assunto con contratti di formazione lavoro.
Per la determinazione della base imponibile occorre, innanzitutto, assumere le voci contabili rilevanti ai fini civilistici, con le esclusioni e le eccezioni di cui sopra.
Tali voci devono essere, successivamente, corrette in base alle disposizioni tributarie applicabili ai fini delle imposte sui redditi.
5. Norme specifiche
La determinazione dell'imponibile varia a seconda del tipo di attività esercitata e del soggetto passivo.
Il Decreto disciplina i seguenti casi:
- imprese manifatturiere (non c'è distinzione tra contabilità ordinaria e semplificata);
- banche, enti e società finanziarie;
- assicurazioni;
- professionisti in forma singola e associata;
- produttori agricoli titolari di reddito agrario;
- enti non commerciali pubblici e privati;
- soggetti non residenti;
- società partecipanti a G.E.I.E..
Per la maggioranza delle imprese, il calcolo della base imponibile deve avvenire partendo dal conto economico civilistico. I soggetti che non sono tenuti a questa forma di bilancio (società di persone, imprese individuali, soggetti in contabilità semplificata) dovranno classificare gli importi interessati seguendo le voci del conto economico.
L'imposta si applica sul valore aggiunto prodotto dato dalla differenza fra il "Valore della produzione" e i "Costi della produzione deducibili" (materie prime e merci, servizi, godimento beni di terzi, ammortamento di immobilizzazioni materiali e immateriali, variazioni di rimanenze e oneri diversi di gestione).
Relativamente ai professionisti, la base imponibile è data dalla differenza fra i compensi percepiti e i costi inerenti all'attività esercitata (compreso l'ammortamento dei beni materiali ed immateriali, esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente).
Per quanto concerne i soggetti non residenti, il valore derivante dall'esercizio di attività commerciali o non commerciali, arti o professioni esercitate nel territorio di una Regione per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi mediante stabile organizzazione, base fissa o ufficio, ovvero derivante da imprese agricole esercitate nel territorio stesso si considera prodotto nella Regione.
Per il concetto di residenza, viene fatto rinvio al Testo Unico delle Imposte sui Redditi.
6. Adeguamento dei trattati internazionali
Anche se, secondo il Decreto, ai fini dell'applicazione dei trattati internazionali in materia tributaria, l'IRAP è equiparata ai tributi aboliti (in particolare l'ILOR), in pratica, ogni Convenzione dovrà essere rinegoziata sul tema, dal momento che l'IRAP non è un'imposta sul reddito e non può perciò essere equiparata all'ILOR (o altri tributi soppressi).
Finora, non ci sono state rinegoziazioni di Convenzioni, anche se le Autorità Fiscali italiane e statunitensi hanno raggiunto un accordo sull'accreditabilità dell'IRAP ai fini delle imposte sui redditi statunitensi e della Convenzione Italia-Stati Uniti.
Ciononostante, tale accordo è solo temporaneamente applicabile all'IRAP dovuta per il 1998; è stato concluso in vista di una nuova Convenzione (da approvarsi entro la fine del 1998) che coprirà anche l'IRAP.
Il credito d'imposta riconosciuto dagli Stati Uniti deve essere determinato come una quota dell'IRAP pagata (o maturata), calcolata attraverso una formula specificamente prevista dalle Autorità statunitensi.
7. Agevolazioni
È previsto un regime speciale più favorevole per:
- imprese con esenzione decennale a carattere territoriale ai fini ILOR;
- contribuenti minimi con regime forfetario di determinazione del reddito;
- imprese ubicate nel Mezzogiorno;
- cooperative edilizie a proprietà indivisa e cooperative sociali;
- nuove attività produttive.
8. Dichiarazione dei soggetti passivi
Dovrà essere presentata un'autonoma dichiarazione ai fini IRAP che segue le modalità di presentazione e scadenze previste per la dichiarazione dei redditi.
La dichiarazione dovrà comunque essere presentata:
- in assenza di imposta da versare;
- nel caso in cui il soggetto passivo non fosse tenuto alla presentazione della dichiarazione dei redditi
9. Versamenti
L'imposta è riscossa mediante versamento del soggetto passivo da eseguire con le modalità e nei termini stabiliti per le imposte sui redditi.
A partire dall'1° gennaio 1998, i contribuenti soggetti all'IRAP non dovranno versare i contributi/tributi soppressi mentre dovranno versare gli acconti dell'IRAP, a maggio ed a novembre, sulla base delle risultanze del bilancio relativo al periodo di imposta precedente.
Sono previste regole specifiche per l'acconto relativo al primo periodo d'imposta.
È prevista una particolare clausola di salvaguardia per la riduzione del primo acconto IRAP in funzione dell'ammontare dei tributi e contributi soppressi.
Il primo acconto IRAP potrà essere ridotto solo se ricorrono determinate condizioni:
1) che il maggior carico fiscale, dovuto alla nuova imposta, deve essere superiore al 50% dell'ammontare dei tributi e contributi soppressi;
2) tale maggior carico fiscale deve essere superiore al limite di incremento assoluto, determinato in base a vari scaglioni di base imponibile IRAP.
Se si verificano ambedue le condizioni è possibile ridurre il primo acconto di una somma pari alla differenza tra il maggior carico fiscale e il limite di incremento assoluto.
I contribuenti che riducono l'acconto possono applicare la clausola anche in sede di saldo. In altri termini, il contribuente può versare il minore importo tra l'IRAP dovuta per 1998 (calcolo IRAP sui dati reali) e l'IRAP massima dovuta (ridotta grazie alla clausola di salvaguardia).
La differenza fra IRAP dovuta (calcolata su dati reali) e IRAP effettivamente versata (il minore importo come sopra calcolato) costituisce una detrazione d'imposta:
- nella misura del 50% per il 1999;
- nella misura del 25% per il 2000.
10. Accertamento
Fino al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 1999 l'accertamento spetta all'Amministrazione Finanziaria (Uffici Imposte Dirette o Uffici unici). Successivamente potranno essere effettuati dalla Regioni.
In ogni caso si applicano le disposizioni relative all'accertamento delle imposte sui redditi.
Il Decreto prevede espressamente che l'Amministrazione possa verificare le modalità di classificazione delle componenti positive e negative nel conto economico in riferimento alle regole previste dai corretti Principi Contabili, che così diventano punto di riferimento per il Fisco.
Le controversie sono demandate alle Commissioni Tributarie secondo le disposizioni del nuovo processo tributario.
11. Sanzioni
- Omessa dichiarazione: sanzione amministrativa dal 120 al 240 per cento dell'imposta dovuta (vi è una soglia minima di L. 500.000).
- Infedele dichiarazione: sanzione amministrativa da una a due volte l'ammontare della maggiore imposta dovuta.
- Violazioni relative al contenuto e alla documentazione delle dichiarazioni: sanzione da L. 500.000 a L. 4.000.000.
- Ritardati o omessi versamenti: sanzione amministrativa del 30% dell'imposta non versata. Sono dovuti gli interessi per ritardato pagamento.
- Violazioni relative alla contabilità: si applicano le sanzioni previste in materia di imposte dirette e di IVA.
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